企業(yè)會計準則+版本

國家財政部頒布了新的會計準則。新會計準則體系強化了為投資者和社會公眾提供決策有用的會計信息的新理念，實現(xiàn)了與國際慣例的趨同，首次構建了比較完整的有機統(tǒng)一體系，并為改進國際財務報告準則提供了有益借鑒，實現(xiàn)了我國企業(yè)準則建設新的跨越和突破。新企業(yè)會計準則體系，由基本準則、具體準則和應用指南三個部分構成。和舊的會計準則相比，新準則從基本會計準則到具體會計準則都作了較大的改動。

1 修訂的原因

1.1 從基本準則在會計法規(guī)體系中的地位看，修訂更新基本準則是與現(xiàn)行會計法律、會計行政法規(guī)內(nèi)容保持協(xié)調一致的迫切需要。

舊基本準則頒布于1992年。十幾年來由于經(jīng)濟環(huán)境的變化，會計法規(guī)體系中國家法層次的《會計法》已于1999年被修訂。2年國務院又出臺了《企業(yè)財務會計報告條例》行政法規(guī)。這些新法律法規(guī)體現(xiàn)了新經(jīng)濟環(huán)境下會計核算的新標準。會計準則作為部門規(guī)章必須依據(jù)會計法律和會計行政法規(guī)的規(guī)定，因而迫切需要修訂相關內(nèi)容。

1.2 基本準則在會計準則體系中的統(tǒng)馭性地位決定必須對其修訂。

新準則體系由基本準則和具體準則兩個層次組成�；�本準則是“綱”，是“準則的準則”，在準則體系中其統(tǒng)馭作用，它不僅是指導各項具體準則建立的指導性原則，而且是調整企業(yè)會計行為的普遍性規(guī)范。舊基本準則無法實現(xiàn)其引領作用，必須對其修訂。

2 新準則的主要變化

2.1 新基本準則與舊基本準則的比較 新基本準則中的會計基本原則，繼續(xù)保留了重要性原則、謹慎原則、實質重于形式原則等，也強調了可比性、一致性、明晰性等原則。但權責發(fā)生制和歷史成本不再作為會計核算的基本原則。

2.2 新會計準則中具體準則與舊具體準則的比較

2.2.1 增加的舊會計準則中缺乏的部分

①金融工具確認和計量、金融工具列報和金融資產(chǎn)轉移。關于金融工具的4項具體會計準則主要適用于金融企業(yè)，這些準則對金融企業(yè)的影響是廣泛而深刻的，上市或擬上市的金融機構則首當其沖。例如，準則規(guī)定衍生金融工具一律以公允價值計量，并從表外移到表內(nèi)反映。這就要求上市銀行和證券公司善用衍生工具這把”雙刃劍”，因為表內(nèi)化將對企業(yè)利用衍生金融工具進行風險管理的行為產(chǎn)生重大影響，企業(yè)不但要考慮現(xiàn)金流等經(jīng)濟因素，還要考慮衍生金融工具對報表的影響，以避免給報表帶來過大的波動。新會計準則與現(xiàn)行金融企業(yè)會計制度相比共有5方面的差異：引入了金融工具的概念、衍生金融工具的核算、計價基礎的不同、確認方面的差異和資產(chǎn)減值準備的差異。

②原保險合同與再保險合同。我國一直沒有對原保險合同制定準則，實務指導以《金融企業(yè)會計制度》為準。與金融企業(yè)會計制度相比，新準則有如下特點：區(qū)分保險風險和非保險風險;增加準備充足性測試;區(qū)分原保險合同和再保險合同。

③石油天然氣開采。這條準則是對我國現(xiàn)行三大石油公司(中石油、中石化、中海油)業(yè)務處理的描述。新會計準則與原企業(yè)會計制度的主要差異體現(xiàn)在：礦區(qū)權益、井及相關設施折耗的計算方法，原制度采用直線法，新準則引入產(chǎn)量法和年限平均法。新準則允許提取棄置支出準備，并設置了“油氣資產(chǎn)”，“累計折耗”和“油氣資產(chǎn)減值準備”科目，同時取消了“地質成果”科目。

④投資性房地產(chǎn) 舊準則并沒有將房地產(chǎn)作為一個單獨項目來加以處理，而是把現(xiàn)有的投資性房地產(chǎn)的相關內(nèi)容分散在其他相關準則之中。新準則對投資性房地產(chǎn)的計量采用成本模式和公允價值模式兩種方法。成本模式的計量方法與原準則相同，但在采用公允價值模式時，不需要攤銷或折舊，也不需計提減值準備，只需要在期末按公允價值對帳面進行調整，將其差額直接計入當期損益。

⑤增加了生物資產(chǎn)、企業(yè)年金基金和股份支付準則 這三條準則對舊會計準則中未曾規(guī)范或者沒有詳細規(guī)范的方面制定了更為嚴謹可行的操作指南。填補了在農(nóng)業(yè)資產(chǎn)、補充養(yǎng)老保險和期權激勵行為的會計核算規(guī)范方面的空白。

2.2.2 在舊會計準則基礎上發(fā)生突破性變革的新會計準則主要部分

①資產(chǎn)減值準備計提　新舊準則主要區(qū)別在：新準則提出了“資產(chǎn)組”的概念，擴大了資產(chǎn)減值準則的使用范圍，在資產(chǎn)減值跡象判斷上，新準則比現(xiàn)行制度要求更加明確，可收回金額的計量原則也更具有操作性。并且新準則引入了公允價值的概念，對公允價值的計量使用做出了限制性規(guī)定，強調一旦使用公允價值就停止歷史成本價值的帳務處理。同時由于使用公允價值所產(chǎn)生的資產(chǎn)減值準備在以后會計期間不得轉回。這一規(guī)定可謂是新舊準則中減值準備部分差異最大的地方。

②債務重組方法　新舊準則最大的差異就是公允價值的使用和債務重組收益將計入當期損益，因此采用新準則以后影響的是當期損益而不是權益。新準則中債務重組的定義是在債務人發(fā)生財務困難時，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項。新準則突出了債務人發(fā)生財務困難的前提和債權人最終讓步的業(yè)務實質。

③企業(yè)合并會計處理　目前中國的企業(yè)合并大部分是同一控制下的企業(yè)合并，這不一定是合并方和被合并方雙方完全出于自愿的交易行為，合并對價值也不是雙方討價還價的結果，不代表公允價值，因此以賬面價值作為會計處理的基礎，以避免利潤操縱。非同一控制下的企業(yè)合并(包括吸收合并和新設合并)可以有雙方的討價還價，是雙方自愿交易的結果，因此有雙方認可的公允價值，并可確認購買商譽。新的合并財務報表準則所依據(jù)的基本合并理論已發(fā)生變化，從側重母公司理論轉為側重實體理論。合并報表范圍的確定更關注實質性控制，母公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不一定考慮股權比例。所有者權益為負數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營的，也應納入合并范圍。

④所得稅的影響　新舊準則的差異體現(xiàn)在：在計稅基礎上，舊準則強調收入和費用與納稅收益和納稅扣除之間的差異，主要是從發(fā)生額的角度進行分析;新準則則強調企業(yè)在某一特定時日的資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎之間所存在的暫時性差異，從余額角度來進行分析。在所得稅確認上，舊準則要求企業(yè)采用應付稅款法和納稅影響會計法(包括遞延法和債務法)核算所得稅;新會計準則則要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負債表債務法核算遞延所得稅。在減值確認計量上，舊準則沒有遞延稅款借項計提減值準備的規(guī)定，而新準則則規(guī)定在一定的情況下，可計提減值準備，并在日后符合規(guī)定時可以轉回。

⑤長期投資核算方法　新舊準則的差異表現(xiàn)在：舊準則對投資中產(chǎn)生的股權投資差額進行確認，并分期進行攤銷，以調整投資收益，如果是負的股權投資差額就應確認為資本公積。新準則規(guī)定，如長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)的公允價值份額的，確認為商譽，該商譽不進行攤銷;如果是小于的，則直接沖減留存收益。

3 分析

3.1 明確提出雙重財務報告指標 新準則針對我國經(jīng)濟環(huán)境的變化和資本市場發(fā)展迅速但仍不夠完善的現(xiàn)實，確立了財務會計報告的目標是“向財務會計報告使用者提供與企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者做出經(jīng)濟決策”。體現(xiàn)出“受托責任觀”和“決策有用觀”雙重要求。

3.2 充實會計計量內(nèi)容，強化會計計量在會計核算中的重要地位 會計核算包括確認、計量、記錄、報告四個環(huán)節(jié)。計量是核心，貫穿會計核算全過程。因為會計核算主要從價值量上反映經(jīng)濟活動，所以會計核算和會計計量存在天然關系，會計核算在這個意義上也可以看成是會計計量的過程。

新準則增加第九章專門集中闡述會計計量，強化了計量在核算中的重要地位。新準則明確了會計計量的一般原則為一般采用歷史成本，需要采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量時，應當保證金額能夠取得并具可靠性。同時闡釋了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值的涵義。

經(jīng)濟環(huán)境的變化，金融證券市場出現(xiàn)的新情況，無形資產(chǎn)創(chuàng)新義務不斷出現(xiàn)，會計信息使用者對信息質量要求更高，運用單一的歷史成本計量屬性提供的會計信息可靠性強，相關性卻較弱。為此，除歷史成本外，新準則引入了重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值計量屬性。

新準則應用指南對5種計量屬性的涵義、特點、優(yōu)點及局限性都做了分析，特別強調采用公允價值計量屬性的原因以及歷史成本和公允價值各自的優(yōu)點和局限性。公允價值因“更多地反映了市場對企業(yè)資產(chǎn)或整體價值的評價”而“更具有相關性”。歷史成本反映的是“過去的歷史信息”，相關性較弱，可靠性較強，在缺乏活躍市場條件下，可靠性不足。

3.3 強化會計信息的質量要求 舊準則第二章會計核算的“一般原則”包括七項會計信息質量特征和五項確認、計量基本原則。為了和制定基本準則的總體目標一致，同時為了和國際慣例接軌，新準則第二章更名為“會計信息質量要求”。這部分內(nèi)容在舊準則第二章有關會計信息質量特征基礎上補充完善，構建了比較完善的會計信息質量評價體系。

新準則仍然將客觀性原則放在首位，特別強調會計信息要真實可靠，內(nèi)容完整;相關性原則繼續(xù)保留，但涵義發(fā)生了變化，只強調與信息使用者經(jīng)濟決策需要相關;可比性原則和一貫性原則合并為可比性原則;增加了實質重于形式原則;明晰性、重要性、謹慎性、及時性四項原則表達更充分完善，涵義沒有變化。

權責發(fā)生制作為企業(yè)會計核算前提出現(xiàn)在總則中，體現(xiàn)出企業(yè)會計區(qū)別其他會計的重要前提。配比原則和劃分資本性收益性支出原則被取消。

3.4 會計要素的定義更為科學 新準則會計要素仍保留舊準則六要素的名稱及分類，但對其定義按照《企業(yè)財務報告條例》的規(guī)定做了重大調整，使之更能揭示要素的內(nèi)涵和本質特征。

3.5 新準則國際趨同對我國宏觀經(jīng)濟和企業(yè)發(fā)展帶來重大影響

3.5.1 對中國宏觀經(jīng)濟發(fā)展起到推動作用。新準則將有助于提高上市公司質量，增強投資者的信心，促進資本市場發(fā)展;有利于進一步優(yōu)化我國投資環(huán)境，從而有助于完善市場經(jīng)濟體制，提高對外開放水平;新準則在信息披露方面突出了充分披露原則，力圖提高會計信息透明度，有助于維護市場經(jīng)濟秩序和社會公眾利益。

3.5.2 對我國企業(yè)微觀發(fā)展具有積極意義。執(zhí)行新準則是引入國際標準的過程，是對企業(yè)經(jīng)營管理全過程提出了新要求，有利于企業(yè)深化改革，促進企業(yè)的長遠發(fā)展，進一步刺激國內(nèi)和國際資本投資;新準則對企業(yè)經(jīng)濟行為確認、計量、列報的相關規(guī)定，要求企業(yè)必須進一步提升管理理念，加強風險駕馭能力，有助于提高企業(yè)管理水平;新準則披露內(nèi)容更加豐富、透明，有助于完善企業(yè)治理結構。

4 結論

通過上述對比分析不難看出，與以往的以框架為重心的改革不同，此次改革以政策性改革為主，主要體現(xiàn)在基本準則中的會計目標、會計要素及確認計量原則等方面，其意義深遠，適應了國際發(fā)展趨勢。隨著我國社會主義市場經(jīng)濟體系的完善和對外開放的深入，會計準則的地位也在不斷提升。這將更有利于國外投資者讀懂我國企業(yè)的財務報告，更有助于我國企業(yè)走出國門去參與海外競爭，從而進一步促進我國的經(jīng)濟發(fā)展和改革開放。各企業(yè)應當深刻理解新準則6大會計要素的定義和確認標準，按照新準則的要求對現(xiàn)行的會計要素進行重新分類和確認，加強培訓，提高廣大財務人員對公允價值的理解和識別能力，以保證能在實際中正確識別和應用。

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