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租賃分類觀的比較分析論文
一、租賃的會計分類觀
從會計角度對租賃的分類基本是按租賃的目的進行的，其中有代表性的是國際會計準則和美國會計準則的分類。
�。ㄒ唬﹪H會計準則對租賃的分類
國際會計準則以與租賃資產所有權有關的風險和報酬歸屬于出租人或承租人的程度為標準，將租賃分為融資租賃和經營租賃兩大類。融資租賃，指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃。至于所有權，最終可能轉移，也可能不轉移。
通常，租賃如具有下列情況之一，應認定為融資租賃：
�。�1）在租賃期結束時，資產的所有權轉讓給承租人；
�。�2）承租人有購買租賃資產的選擇權，其購價預計將遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可合理確定承租人將會行使這項選擇權；
�。�3）即使資產的所有權不轉讓，但是租賃期占資產使用壽命的大部分；
�。�4）在租賃開始日，最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃資產的公允價值；
�。�5）租賃資產性質特殊，以至于如果不作較大修改，只有承租人才能夠使用。
除上述情況以外，以下某一情形或某幾種情形下，也可以將租賃認定為融資租賃：
�。�1）如果承租人撤銷該租賃，則撤銷所導致的出租人的損失由承租人承擔；
（2）資產余值的公允價值波動形成的利得或損失歸承租人（例如，以相當于租賃結束時讓售價格的絕大部分金額作為租金返還）；
（3）承租人能以大大低于市場租價的租金繼續(xù)租賃至下一期間。沒有滿足以上標準的租賃，則認定為經營租賃。
（二）美國會計準則對租賃的分類
1.承租人角度
美國會計準則從承租人角度將租賃分為資本租賃和經營租賃兩類。如果在租賃開始日符合以下4條標準中的一條或多條，則將其認定為資本租賃：
�。�1）租賃期結束時，資產所有權轉移給承租人；
�。�2）租賃包含有優(yōu)惠購買選擇權；
�。�3）租賃期不短于租賃資產的預計經濟壽命的75%;
（4）在租賃期開始時最低租賃付款額（不包括履約成本，例如保險費、維修費和出租人支付的稅金，以及由履約成本所產生的任何利潤）的現(xiàn)值不小于在租賃開始日出租人的租賃資產的公允價值減去出租人保留的和預期會實現(xiàn)的任何相關投資減免稅后的余額的90%.不滿足以上 4條標準的租賃，認定為經營租賃。
2.出租人角度
美國會計準則從出租人角度將租賃分為銷售型租賃、直接融資租賃、杠桿租賃和經營租賃四類。銷售型租賃，顧名思義，指具有銷售性質的租賃，即租賃開始日租賃資產的公允市價或最低租賃付款額的現(xiàn)值大于或小于資產的成本或賬面價值。
如果租賃在滿足上述承租人資本租賃的4條標準之一的同時，還滿足以下2條標準，則認定為銷售型租賃：
�。�1）最低租賃付款額的收賬可能性能夠合理估計；
（2）應由出租人負擔的成本金額不存在重大不確定性。否則，認定為經營租賃。直接融資租賃的標準與銷售型租賃基本相同，惟一的區(qū)別是直接融資租賃不會在租賃開始日對出租人產生銷售損益。換言之，在租賃開始日，租賃資產的公允價值，等于其成本或賬面價值。
杠桿租賃則指滿足以下標準的租賃：
（1）租賃至少涉及三方當事人：承租人、長期借款人、出租人（通常稱為權益參與人）；
�。�2）長期借款人提供的融資是無追索權的，就如提供給出租人一般性借款一樣；
�。�3）出租人的凈投資在投資完成后的前幾年會減少，在租賃期滿前的后幾年又會增加。
�。ㄈ┪覈鴷嫓蕜t對租賃的分類
我國會計準則將租賃分為融資租賃和經營租賃，按照《企業(yè)會計準則第21號-租賃》的規(guī)定，滿足以下一項或數(shù)項標準的租賃，屬于資本化租賃（準則稱為融資租賃）：
�。�1）在租賃期屆滿時，租賃資產的所有權轉移給承租人；
�。�2）承租人有購買租賃資產的選擇權；
�。�3）租賃期占租賃資產可使用年限的大部分（通常解釋為等于或大于75%）；
�。�4）就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日資產原賬面價值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產原賬面價值；
�。�5）租賃資產性質特殊，如果不作重新改制，只有承租人才能使用。除資本化租賃以外的租賃，全部歸入費用化租賃（準則稱為經營租賃）。
�。ㄋ模┓诸惐容^
從上述分類可以看出，國際會計準則對租賃的分類屬于原則性的規(guī)定，沒有具體的量化分類標準，對融資租賃的界定范圍比較寬泛。與國際會計準則相比，美國會計準則對融資租賃界定范圍較窄，有明確的量化分類標準。我國會計準則對租賃分類，前四條借鑒了美國會計準則對租賃分類的標準，第五條借鑒了國際會計準則的有關規(guī)定。
（五）會計分類的特點
從會計的角度看，租賃準則著重解決三個問題，一是承租人對租入資產入賬價值的確定和融資費用的分攤問題；二是出租人租賃收入的分配問題；三是售后租回交易中售價與租賃資產賬面價值差額的處理。會計對租賃進行分類的目的，是將一部分租賃計入資產負債表而另一部分不計入，分類的基本原則是根據(jù)大部分收益和相應風險是否已經轉移來判定。會計對租賃的分類，是為了決定是否需要按照資本化列報，它是一種事后的分類，必須分為資本化和當期費用法兩類，不能有混合租賃，混合租賃必須被人為地歸入費用化租賃或資本化租賃。由此可見，會計上區(qū)分“經營租賃”和“融資租賃”,主要目的是分別規(guī)定記入損益的方式，準確地說，應稱為“費用化租賃”和“資本化租賃”.
二、租賃的稅務分類觀
�。ㄒ唬┟绹惙ǖ南嚓P規(guī)定
以美國為代表的一些國家，稅法強調區(qū)分真實租賃和分期付款銷售，限制真實租賃的范圍，范圍外的真實租賃都需按購買處理。真實租賃是稅法認可的租賃，租賃費可以直接在支付時作為扣除項目。美國稅務署規(guī)定，真實租賃的主要條件如下：
�。�1）租賃期（包括以固定租金率的任何延期或續(xù)租）不得超過租賃合同簽訂時資產預計使用壽命的80%,而且剩余的使用年限不能少于一年；
�。�2）租賃到期時資產的預計殘值至少為租賃開始時價值的20%;
（3）承租人或其他相關者都沒有權利以確定的固定價格購買該資產，但是，可以給予承租人按照公允市場價值購買該資產的權利；
�。�4）承租人或其他相關者都不能支付任何資產的價款或為該資產任何一部分進行擔保，即承租人除了租賃付款外不能對租賃資產進行任何投資；
�。�5）租賃資產不能是“限制使用資產”,即租賃期滿時設備只能由承租者或相關者使用。
由于多數(shù)租賃業(yè)務是以避稅為目的的，因此稅務當局對真實租賃做了條件限定，只有全部滿足規(guī)定條款的租賃合同，才可以直接扣除租賃費，并稱之為稅務導向租賃。只要有一條不符合規(guī)定的，都將被稅務當局視為事實銷售或稱為“非稅務導向租賃”,有關資產將按分期付款購買的稅務規(guī)定處理，即資產耗用或銷售時才能作為扣除項目。
�。ǘ┪覈惙ǖ南嚓P規(guī)定
按照我國稅法現(xiàn)行規(guī)定，首先要區(qū)分經營租賃和融資租賃，然后規(guī)定相關租賃租金的稅務扣除辦法。按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，符合下列條件之一的租賃為融資租賃：
（1）在租賃期滿時，租賃資產的所有權轉讓給承租方；
�。�2）租賃為資產使用年限的大部分（75%或以上）。稅法還規(guī)定，以經營租賃方式租入固定資產而發(fā)生的租賃費，可以據(jù)實扣除。融資租賃的租賃費不得直接扣除，承租方的手續(xù)費以及安裝交付使用后支付的利息等可以在支付時直接扣除。以融資租賃方式租入的固定資產可以按規(guī)定提取折舊，折舊政策與承租人自有固定資產相同。
�。ㄈ┪覈惙ㄅc美國稅法對租賃規(guī)定的比較
我國稅法與美國稅法相比主要有兩點不同：
�。�1）美國稅法的規(guī)定主要區(qū)分真實租賃與非租賃（分期付款購買），我國稅法的規(guī)定主要區(qū)分經營租賃和融資租賃。
�。�2）美國稅法規(guī)定“同時”滿足有關條件的被認定為租賃，租賃費可以在支付時抵稅。我國規(guī)定符合“條件之一”者為融資租賃，融資租賃費不可以在支付時抵稅。但兩國稅法對租賃的規(guī)定從實質看是一致的，各國稅法對租賃的分類主要都是解決如何區(qū)分真實租賃與分期付款銷售的問題。
三、租賃的財務分類觀
財務決策中，租賃分為經營租賃和融資租賃，對其進行財務分類的關鍵要看其屬于經營活動還是屬于籌資活動。
�。ㄒ唬┴攧辗诸愑^下的經營租賃
典型的經營租賃是指短期、可撤銷、不完全補償?shù)拿赓U。這種租賃，對于出租人來說，是關于如何使用該資產的決策，包括自己使用還是出租以及出租給哪一個承租人等，屬于經營活動，并因此成為“經營租賃”.對于承租人來說，是一個關于購置還是租入的決策。經營租賃是短期租賃，租賃期明顯短于租賃資產的經濟壽命期，由出租者承擔與租賃資產有關的主要風險，例如，租賃資產的閑置風險、租賃資產陳舊風險、收益不確定風險（承租人可能提前撤銷租賃）等，而承租人很少承擔持有資產的風險。
�。ǘ┴攧辗诸愑^下的融資租賃
典型的融資租賃是指長期、不可撤銷、完全補償?shù)膬糇赓U。租賃期接近資產的經濟壽命，出租人只是承擔違約風險，即承租人違約導致無法收回租金的風險，但與租賃資產有關的持有資產的風險已經轉移給承租人。對于承租人來說，除了需要分期支付租金，承擔財務風險外，還要承擔與租賃資產有關的主要風險。
四、結語
我國的稅法、會計準則及財務中均使用了“經營租賃”和“融資租賃”的術語，但實際上，財務上的經營租賃、會計上的經營租賃和稅務上的經營租賃，含義不完全相同，因為它們分類的目的是不同的。財務上是為了決策，會計上是為了決定如何報告，稅務上是為了規(guī)定何時可以作為扣除項目。我國會計準則不區(qū)分經營租賃和費用化租賃、融資租賃和資本化租賃，把它們作為同義語使用。通常大部分經營租賃屬于費用化租賃，大部分融資租賃屬于資本化租賃，但是嚴格說來它們是不同的概念，繞開資本化標準的融資租賃也可以費用化。例如具有經常性的期限較長的經營租賃實質也是一種長期負債籌資方式，會成為表外融資工具。從企業(yè)財務管理來看，雖然租賃性質的會計判斷會影響財務報表的資產、負債和利潤，但是財務分析人員把長期租賃都視為負債，不管它是否列入資產負債表。因此，利用租賃這種籌資方式時，掌握租賃的會計與稅務的有關處理規(guī)定，通過合理利用，不僅可以拓展企業(yè)籌資渠道，還可以達到合理避稅、降低企業(yè)經營風險的目的。
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