“營業(yè)稅稅改方案”對服務(wù)業(yè)稅負的影響

摘要：

基于降低稅收負擔的目標，2011年11月16日發(fā)布的《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》（以下簡稱“營業(yè)稅稅改方案”）標志著“營業(yè)稅改革”的啟動。利用投入產(chǎn)出表對服務(wù)業(yè)的稅負水平進行了測算，研究發(fā)現(xiàn)：影響服務(wù)業(yè)稅負水平的關(guān)鍵要素是增值稅稅率和行業(yè)增值率，由于不同行業(yè)的增值率波動較大，從而導致服務(wù)業(yè)的稅負變化水平變動較大，倉儲、旅游業(yè)等行業(yè)的稅負有明顯下降，而有形資產(chǎn)租賃業(yè)、鐵路運輸業(yè)等行業(yè)的稅負很可能會加重。在全面推進營業(yè)稅改革時，有必要將有形資產(chǎn)租賃業(yè)和交通運輸業(yè)的增值稅稅率分別控制在10%和7%及以下，才能有效降低“營業(yè)稅稅改”對行業(yè)發(fā)展的不利影響，從而體現(xiàn)行業(yè)間的稅負公平，也有助于此類行業(yè)的持續(xù)健康發(fā)展。

關(guān)鍵詞：

營業(yè)稅稅制改革；投入產(chǎn)出表；稅負水平；增值稅稅率；行業(yè)增值率

文章編號：2095-5960（2013）04-0047-06

；中圖分類號：F812

；文獻標識碼：A

一、引言和文獻綜述

從2009年1月1日起，我國增值稅轉(zhuǎn)型改革的主要內(nèi)容就是允許增值稅一般納稅人抵扣的固定資產(chǎn)進項稅額，采購固定資產(chǎn)支付的增值稅由構(gòu)成固定資產(chǎn)入賬價值改為可以抵扣增值稅銷項稅額。從2009年至2011年的三年中，國家累計減少了5000多億元增值稅稅收，固定資產(chǎn)增值稅的改革明顯減輕了企業(yè)的稅收負擔〖HTK〗（肖捷，2012）[1]，但是，在服務(wù)業(yè)課征營業(yè)稅和貨物業(yè)課征增值稅的“雙軌”稅收制度下，增值稅納稅人從服務(wù)業(yè)外購勞務(wù)所承擔的營業(yè)稅稅額不能抵扣，同時營業(yè)納稅人從貨物業(yè)購進貨物所承擔的增值稅也不得抵扣，因此重復征稅問題仍然存在〖HTK〗（肖捷，2012）[1]。同時，對服務(wù)業(yè)按營業(yè)額的一定比率課征營業(yè)稅的征收制度，對于僅服務(wù)于國內(nèi)的服務(wù)來說，這種按營業(yè)額全額課征營業(yè)稅的征收制度加重了其稅收負擔，而對于勞務(wù)輸出國外的服務(wù)而言，增值稅出口退稅制度中也沒規(guī)定勞務(wù)出口退稅的規(guī)定，此類企業(yè)的勞務(wù)輸出價格在國際上沒有什么競爭力，因此，這種按營業(yè)額全額課征營業(yè)稅的制度不利于傳統(tǒng)和新興服務(wù)的健康發(fā)展。[2]隨著社會分工的越來越細，商品與服務(wù)互相融合的程度也在不斷加強，為了商品業(yè)和服務(wù)業(yè)的健康持續(xù)發(fā)展，對商品和勞務(wù)同時課征增值稅勢在必行，為了深化我國稅制改革，消除重復征稅問題，上海市從2012年1月1日起開始在上海市交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展營業(yè)稅改征增值稅試點后，安徽省、江蘇省也于2012年10月1日正式啟動營業(yè)稅改征增值稅試點工作，這表明我國以后會逐步將目前課征營業(yè)稅的行業(yè)改為課征增值稅。

針對增值稅與營業(yè)稅并存的流轉(zhuǎn)稅制度存在重復征稅的缺陷問題，現(xiàn)有文獻絕大部分集中在“兩元”稅制的負面影響、完善稅制和結(jié)構(gòu)性減稅等方面進行定性研究。隨著制造業(yè)的專業(yè)化分工產(chǎn)生了很多服務(wù)性外包業(yè)務(wù)需求，物流、售后服務(wù)、人力資源培訓、會計、稅務(wù)、研發(fā)、咨詢等新興生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)快速發(fā)展，在市場經(jīng)濟下，這些許多原來內(nèi)置于制造企業(yè)內(nèi)部的功能紛紛“外部化”，由獨立企業(yè)在外部完成，生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)和制造業(yè)實體上已融合在一起、密不可分，但是，制造業(yè)實行增值稅而服務(wù)業(yè)實行營業(yè)稅的稅收制度（稱簡為“兩元”稅制）導致了服務(wù)業(yè)的營業(yè)稅和制造業(yè)的增值稅發(fā)生沖突，出現(xiàn)不能抵扣、重復征稅的情況，從而加重了企業(yè)整體稅收負擔（胡怡建，2012）[3]，同時，增值稅和營業(yè)稅并行的“兩元”稅制也破壞了增值稅的抵扣鏈條，影響了增值稅中性效應(yīng)的發(fā)揮〖HTK〗（施文潑，賈康，2011）〖HT〗[4]。在“兩元”稅制下，服務(wù)業(yè)購進固定資產(chǎn)所承擔的增值稅也不能抵扣，將增加行業(yè)的整體稅收負擔，不利于生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)的分離，與此同時，制造業(yè)從服務(wù)業(yè)購買服務(wù)所支付的增值稅也不能抵扣，這將導致生產(chǎn)性企業(yè)不愿意從外部購買服務(wù)，而實踐證明，如果生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)不從母體中獨立出來的話，其又難以做大做強。隨著不同產(chǎn)業(yè)的聚合創(chuàng)新，一些生產(chǎn)經(jīng)營活動已經(jīng)很難按照貨物和勞務(wù)進行嚴格區(qū)分，不同的提供服務(wù)方式及組織形式存在較大的稅收差異，會影響企業(yè)服務(wù)提供方式和組織形式的選擇，既扭曲了制造業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營者的經(jīng)濟行為，又不利于制造業(yè)和服務(wù)業(yè)的融合發(fā)展〖HTK〗（魏陸，2011）〖HT〗[5]。貨物和勞務(wù)是相輔相成的，企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品時需要購進服務(wù)，在提供勞務(wù)時也需要購進貨物，在“兩元”稅制下，由于營業(yè)稅無法進行抵扣，在不能保證產(chǎn)品出口真正實現(xiàn)零稅率的同時，由于服務(wù)出口承擔的增值稅不能抵扣和營業(yè)稅無法實行出口退稅，也使得出口型服務(wù)貿(mào)易業(yè)務(wù)不能享受到零稅率，從而削弱了我國服務(wù)貿(mào)易的國際競爭力，不利于服務(wù)業(yè)推行“走出去”戰(zhàn)略和參與國際競爭， 始于2008年的金融危機進一步削弱了我國服務(wù)貿(mào)易的國際競爭力〖HTK〗（孫莉，2011）〖HT〗[6]。營業(yè)稅改征增值稅后，不僅能夠從整體上能夠降低企業(yè)的負擔，達到結(jié)構(gòu)性減稅的目的〖HTK〗（趙麗萍，2010〖HT〗） [7]，也使原來不能抵扣的營業(yè)稅就能作為進項稅額抵扣，完善和規(guī)范了增值稅的抵扣鏈條，減少了營業(yè)稅中的重復課稅〖HTK〗（高培勇，2012）〖HT〗[8]，通過進項稅抵扣機制可使服務(wù)業(yè)特別是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅收負擔降低，有利于促進服務(wù)業(yè)的健康發(fā)展，也有助于我國經(jīng)濟發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變〖HTK〗（龔輝文，2010）[9]〖HT〗，此外，企業(yè)稅負降低后，不僅能促進我國由投資、出口經(jīng)濟增長模式逐步轉(zhuǎn)變?yōu)橄�費推動經(jīng)濟發(fā)展模式，也能解決中國稅制結(jié)構(gòu)不合理問題，完善我們現(xiàn)行稅收制度〖HTK〗（高培勇，2012）[8]〖HT〗。由于營業(yè)稅的邊際成本估量一般都高于增值稅的邊際成本估量〖HTK〗（劉明、程瑩、歐陽華生，2011）[10]〖HT〗，營業(yè)稅改征增值稅后，價內(nèi)稅的營業(yè)稅就轉(zhuǎn)變?yōu)閮r外的增值稅，在降低減少間接稅的同時，也降低了計稅成本，從而增加利潤，導致所得稅的增加，推進中國稅制結(jié)構(gòu)性的調(diào)整〖HTK〗（胡怡建，2012）[3]〖HT〗。

除了上述定性研究之外，國內(nèi)少部分學者對“營改增”的稅率選擇、經(jīng)濟影響等文面進行了相關(guān)的定量分析，如胡怡建、李天祥（2011）用投入產(chǎn)出表模擬估算了“營業(yè)稅稅改”在不同稅率下對財政收入的影響，重點估算了“營業(yè)稅稅改”對第三產(chǎn)業(yè)各行業(yè)改征增值稅后稅收收入變化，并得出了稅率、增值率、中間投入結(jié)構(gòu)、設(shè)備抵扣比例影響稅收收入變化的結(jié)論[11]。姜明耀（2011）也模擬了在不同稅率的情況下“營業(yè)稅稅改”對第一產(chǎn)業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)各行業(yè)理論稅負的影響，并得出在 10%的稅率下，工業(yè)稅負平均降低 1.52%，服務(wù)業(yè)稅負略有增加，平均上升 1.2%，并進一步提出營業(yè)稅改為增值稅的稅率在13%以下為適 [12]。潘文軒（2012）從服務(wù)中間投入比率的角度得出，“營業(yè)稅稅改”普通降低了商業(yè)服務(wù)業(yè)的稅負水平[13]，在流轉(zhuǎn)稅完全向后轉(zhuǎn)嫁的前提下，聶海峰、劉怡（2011）計算得出工業(yè)產(chǎn)生了稅收轉(zhuǎn)嫁，降低了稅負，而服務(wù)業(yè)和免稅的農(nóng)業(yè)卻增加了實際稅負[14]。汪沖（2011）也利用社會核算矩陣建立全國靜態(tài)的增值稅 CGE 模型，分析得出在現(xiàn)有不完全消費型增值稅的情況下，將建筑業(yè)、交通運輸業(yè)和倉儲業(yè)納入增值稅征稅范圍可以獲得更高的效率和更優(yōu)的經(jīng)濟影響[15]。但是也有學者認為“營業(yè)稅稅改”并沒有降低服務(wù)業(yè)的稅負水平，如平新喬，梁爽，郝朝艷（2009）通過稅收導致價格變化進而影響消費者效用的機制，分析出服務(wù)業(yè)企業(yè)目前繳納的營業(yè)稅如折算成增值稅，其稅率高于 18.2%[16]，〖HTK〗（鄒昱，2012）〖HT〗采用可計算一般均衡模型對江蘇省投入產(chǎn)出數(shù)據(jù)進行模擬分析后發(fā)現(xiàn)，增值稅“擴圍”若選用 13%低稅率，并不利于江蘇省稅收收入的籌集與經(jīng)濟發(fā)展；而選用 17%的標準稅率會帶來相反的增長效果[17]。 上海、江蘇、安徽省陸續(xù)公布了試點行業(yè)的增值稅稅率后，營業(yè)稅稅制改革會對服務(wù)業(yè)的稅負水平帶來怎樣的影響？課征營業(yè)稅的服務(wù)業(yè)改為課征增值稅后會有助于服務(wù)業(yè)減輕稅負進而獲得健康持續(xù)的發(fā)展嗎？基于此，我們以投入產(chǎn)出表為依據(jù)，首先測算“營業(yè)稅改征增值稅”后服務(wù)業(yè)稅負水平的變化情況，在此基礎(chǔ)上，測算稅負水平增加行業(yè)的增值稅臨界稅率，并據(jù)此提出未來實施“營業(yè)稅改征改征增值稅”時服務(wù)業(yè)增值稅稅率的建議。 　　二、“營業(yè)稅稅改”對服務(wù)業(yè)稅負變化效應(yīng)模式

為計算“營業(yè)稅稅改”對服務(wù)業(yè)稅負的變化，我們參照投入產(chǎn)出稅收模型[18]，姜明耀（2011）[12]及潘文軒（2012） [13]的研究使用如下計算模型。假定K行業(yè)為營業(yè)稅試點行業(yè)，K行業(yè)的不含稅營業(yè)收入為Sk，營業(yè)稅稅率為Tyk，當營業(yè)稅改征增值稅后，假設(shè)行業(yè)適用的增值稅稅率為Tkz，購買第i種產(chǎn)品或材料的增值稅稅率為Tiz第i種外購產(chǎn)品或材料的不含稅采購價值為Vi，那么，K行業(yè)的應(yīng)納營業(yè)稅、應(yīng)納增值稅及營業(yè)稅改為增值稅后的稅負變化的計算公式分別為：

應(yīng)納營業(yè)稅 = Sk（1+Tky）Tky （1）

應(yīng)納增值稅 = SkTkz-∑〖DD（X〗i〖DD）〗TizVi（2）

將（2）式減去（1）就可得知營業(yè)稅改為課征增值稅的稅負變化額△Tk。

Δ Tk = Sk Tkz -∑〖DD（X〗i〖DD）〗T izV i -Sk （1 + Tky ）Tky （3）

將稅負變化額△Tk除以本行業(yè)的營業(yè)收入Sk，得出營業(yè)稅改為增值稅的稅負變化率（△Rkt）。

Δ Rkt = Tkz -Tky -T2ky -〖SX（〗∑〖DD（X〗i〖DD）〗TiZ Vi 〖〗Sk 〖SX）〗 （4）

為了進一步推導，我們引入增值率Gk。

Gk =〖SX（〗Sk-∑〖DD（X〗i〖DD）〗Vi〖〗Sk〖SX）〗=1-〖SX（〗∑〖DD（X〗i〖DD）〗Vi〖〗Sk〖SX）〗（5）

由于行業(yè)K外購商品或勞務(wù)產(chǎn)生的進項稅額稅率可能來自現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定的四檔稅率多的一個稅率或多個稅率，我們采用現(xiàn)行4種增值稅稅率的算術(shù)平均值Tzp代替∑〖DD（X〗i〖DD）〗TizVi的Tiz，同時將（5）式代入（4）式，得出稅負變化率（△Rkt）的最終計算公式：

Δ Rkt = Tkz -Tky -T2ky -〖SX（〗Tzp ∑〖DD（X〗i〖DD）〗Vi 〖〗Sk 〖SX）〗 = Tkz -Tky -T2ky -Tzp （1-Gk ） （6）

我們把改革前后稅負變化率分為如下兩部分來分析。

第一部分是Tkz - Tky –T2ky。在現(xiàn)行增值稅與營業(yè)稅稅收制度下，增值稅一般納稅人的最低增值稅稅率是13%，而服務(wù)業(yè)中，除了部分娛樂業(yè)外，其他服務(wù)業(yè)的營業(yè)稅稅率最高為5%，因此，只要本次營業(yè)稅稅改后的增值稅稅率不低于現(xiàn)行營業(yè)稅稅率，則對營業(yè)稅稅改行業(yè)來說Tkz - Tky –T2ky >0，這將導致服務(wù)業(yè)的稅負水平有所增加，我們稱之為“營業(yè)稅稅改方案的增稅效應(yīng)”。從本次試點方案來說，有形資產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)的稅率從原來的5%提高到增值稅稅率的17%，提高了12%，交通運輸業(yè)的稅率從原來的3%提高到增值稅稅率的11%，提高了8%，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的稅率從原來的5%提高到增值稅稅率的6%，提高得較少，只有1%，因此，僅從本次試點的增值稅稅率高于原有營業(yè)稅率角度來說，本次“營業(yè)稅稅改”或多或少地提高了服務(wù)業(yè)的稅負。這是以后全面推行增值稅政策時不得不重點關(guān)注的問題。

第二部分是-Tzp（1-Gk）。它表示的是“營業(yè)稅稅改”后，服務(wù)業(yè)從外購進產(chǎn)品與服務(wù)所支付的增值稅作為進項稅額抵扣后將導致服務(wù)業(yè)稅負水平有所減少，我們稱之為“進項稅額的減稅效應(yīng)”。從計算公式可推斷，“進項抵扣的減稅效應(yīng)”與外購商品或勞務(wù)進項稅額的增值稅稅率成正比，進項稅額的增值稅稅率越大，則進項稅額抵扣銷項稅金額的額度也就越大，消除重復征稅問題的效果也就越明顯，因而減稅效應(yīng)也就越大。而“進項抵扣的減稅效應(yīng)”與服務(wù)業(yè)的增值率成反比，增值率越大，為進項抵扣的金額也越小，消除重復征稅的效應(yīng)越不明顯，因而減稅效應(yīng)也就越小，當然，進行“營業(yè)稅稅改”的最終目標是促進服務(wù)業(yè)發(fā)展，提高服務(wù)業(yè)附加值，因此，從這個角度來說，“進項抵扣的減稅效應(yīng)”則主要由外購資產(chǎn)時的增值稅稅率這一因素來決定。

根據(jù)《中國2007年投入產(chǎn)出表》的相關(guān)數(shù)據(jù)，計算了服務(wù)業(yè)中23個具體行業(yè)的增值率，結(jié)果發(fā)現(xiàn)，不同行業(yè)間增值率的差異較大，最高的是電信和其他信息傳輸服務(wù)業(yè)，達到了66.96%，最低的是航空運輸業(yè)，僅為24.75%，行業(yè)的增值率平均值為42.11%，因此，通過本次“營業(yè)稅稅改”，航空運輸業(yè)、計算機服務(wù)業(yè)、倉儲業(yè)等具體行業(yè)的重復征稅問題將顯著受益于“進項稅額的減稅效應(yīng)”；電信服務(wù)業(yè)、城市公共交通業(yè)、管道運輸業(yè)等行業(yè)則從新增進項抵扣中獲得的減稅收益可能并不十分明顯。服務(wù)業(yè)的增值率折線圖如圖1所示①〖ZW（DYB，0.25〗〖HTF〗①圖1中橫坐標的1-23分別代表建筑業(yè)、鐵路運輸業(yè)、道路運輸業(yè)、城市公共運輸業(yè)、水上運輸業(yè)、航空運輸業(yè)、管道運輸業(yè)、裝卸與搬運業(yè)、倉儲業(yè)、郵政業(yè)、電信和其他信息服務(wù)業(yè)、計算機服務(wù)業(yè)、軟件業(yè)、住宿業(yè)、餐飲業(yè)、租賃業(yè)、商務(wù)服務(wù)業(yè)、旅游業(yè)、居民服務(wù)業(yè)、其他服務(wù)業(yè)、新聞出版業(yè)、廣播電視電影和音像業(yè)和文化藝術(shù)業(yè)�！糧W）〗。

〖PS7T1.EPS，BP#〗

資料來源：根據(jù)《中國投入產(chǎn)出表 2007》、《中國統(tǒng)計年鑒 2008》計算而得。

圖1服務(wù)業(yè)增值率

三、“營業(yè)稅稅改”對服務(wù)業(yè)稅負變化效應(yīng)

為了便于計算“營業(yè)稅稅改”兩種效應(yīng)的疊加效應(yīng)，我們采用服務(wù)業(yè)的試點增值稅稅率來測算服務(wù)業(yè)的“營業(yè)稅稅改的增稅效應(yīng)”，其中交通運輸業(yè)的增值稅稅率為11%，租賃業(yè)的增值稅稅率為17%，建筑業(yè)、文化藝術(shù)業(yè)等其他行業(yè)的增值稅稅率都為6%。同時，用現(xiàn)行4個增值稅率的簡單算術(shù)平均增值稅稅率11.75%來測試服務(wù)業(yè)的“進項抵扣的減稅效應(yīng)”，通過計算，我們發(fā)現(xiàn)，23個具體服務(wù)業(yè)中，16個行業(yè)的“增稅效應(yīng)”小于“進項抵扣的減稅效應(yīng)”，減少了一定稅負，稅負減少最多的是倉儲業(yè)，達到了7.69%，稅負減少最少的是電信和其他信息傳輸服務(wù)業(yè)、航空運輸業(yè)，這兩個行業(yè)的稅負水平僅降低約1%，而其他7個具體行業(yè)則相反，反而增加了現(xiàn)有稅負，稅負增加較多的是有形資產(chǎn)租賃業(yè)和鐵路運輸業(yè)，分別增加了4.73%和3.72%，不過從服務(wù)業(yè)的整體稅負水平來說，整體服務(wù)業(yè)的稅負平均下降了2.83%，整體稅負下降并不明顯，各具體行業(yè)的稅負變化情況如表1所示，具體行業(yè)凈稅負變化走勢圖如圖2所示①〖ZW（DYB，0.25〗〖HTF〗①圖2中橫坐標的1-23分別代表建筑業(yè)、鐵路運輸業(yè)、道路運輸業(yè)、城市公共運輸業(yè)、水上運輸業(yè)、航空運輸業(yè)、管道運輸業(yè)、裝卸與搬運業(yè)、倉儲業(yè)、郵政業(yè)、電信和其他信息服務(wù)業(yè)、計算機服務(wù)業(yè)、軟件業(yè)、住宿業(yè)、餐飲業(yè)、租賃業(yè)、商務(wù)服務(wù)業(yè)、旅游業(yè)、居民服務(wù)業(yè)、其他服務(wù)業(yè)、新聞出版業(yè)、廣播電視電影和音像業(yè)和文化藝術(shù)業(yè)�！糧W）〗。 　　表1 “營業(yè)稅改后”服務(wù)業(yè)稅負變化

（單位：%）

〖HT6SS〗〖BG（！〗〖BHDFG3.6mm，WK15，K15。2，KW〗

行業(yè)〖〗稅率提高的稅負增加〖〗進項抵扣的稅負減少〖〗稅負凈變化〖BHD〗建筑業(yè)〖〗2.91〖〗-9.03〖〗-6.12〖BH〗鐵路運輸業(yè)〖〗7.91〖〗-4.19〖〗3.72〖BH〗道路運輸業(yè)〖〗7.91〖〗-6.25〖〗1.66〖BH〗城市公共運輸業(yè)〖〗7.91〖〗-5.40〖〗2.51〖BH〗水上運輸業(yè)〖〗7.91〖〗-6.50〖〗1.41〖BH〗航空運輸業(yè)〖〗7.91〖〗-8.84〖〗-0.93〖BH〗管道運輸業(yè)〖〗7.91〖〗-5.84〖〗2.07〖BH〗裝卸和搬運業(yè)〖〗7.91〖〗-6.61〖〗1.30〖BH〗倉儲業(yè)〖〗0.75〖〗-8.44〖〗-7.69〖BH〗郵政業(yè)〖〗2.91〖〗-5.99〖〗-3.08〖BH〗電信和其他信息服務(wù)業(yè)〖〗2.91〖〗-3.88〖〗-0.97〖BH〗計算機服務(wù)業(yè)〖〗0.75〖〗-7.70〖〗-6.95〖BH〗軟件業(yè)〖〗0.75〖〗-7.14〖〗-6.39〖BH〗住宿業(yè)〖〗0.75〖〗-6.78〖〗-6.03〖BH〗餐飲業(yè)〖〗0.75〖〗-7.46〖〗-6.71〖BH〗租賃業(yè)〖〗11.75〖〗-7.02〖〗4.73〖BH〗商務(wù)服務(wù)業(yè)〖〗0.75〖〗-7.97〖〗-7.22〖BH〗旅游業(yè)〖〗0.75〖〗-8.03〖〗-7.28〖BH〗居民服務(wù)業(yè)〖〗0.75〖〗-5.62〖〗-4.87〖BH〗其他服務(wù)業(yè)〖〗0.75〖〗-7.14〖〗-6.39〖BH〗新聞出版業(yè)〖〗2.91〖〗-6.12〖〗-3.21〖BH〗廣播電視電影及音像業(yè)〖〗2.91〖〗-7.27〖〗-4.36〖BH〗文化藝術(shù)業(yè)〖〗2.91〖〗-7.23〖〗-4.32〖BG）F〗

資料來源：根據(jù)《中國投入產(chǎn)出表 2007》、《中國統(tǒng)計年鑒 2008》計算而得〖HT〗

〖PS7T2.EPS，BP#〗

資料來源：根據(jù)《中國投入產(chǎn)出表 2007》、《中國統(tǒng)計年鑒 2008》計算而得

圖2服務(wù)業(yè)稅負凈效應(yīng)

四、結(jié)論及政策建議

根據(jù)投入產(chǎn)出表數(shù)據(jù)研究了“營業(yè)稅稅改”后服務(wù)業(yè)的稅負水平，研究發(fā)現(xiàn)：影響服務(wù)業(yè)稅負水平的關(guān)鍵要素是增值稅稅率和行業(yè)增值率，由于服務(wù)業(yè)采用的增值稅稅率和服務(wù)業(yè)增值率的差異，這就導致服務(wù)業(yè)稅負水平變動較大，其中，倉儲、旅游業(yè)等行業(yè)的稅負有明顯下降，稅負最高下降了7.69%，而有形資產(chǎn)租賃業(yè)、鐵路運輸業(yè)、城市公共運輸業(yè)等行業(yè)的稅負很可能會加重，可能增加的最大幅度達到4.73%。由于增值稅和營業(yè)稅都屬于間接流轉(zhuǎn)稅范疇，其在最終消費環(huán)節(jié)都是以價內(nèi)稅形式轉(zhuǎn)嫁給消費者，稅負的變化直接影響消費品價格，可見，經(jīng)營稅改為增值稅后稅負的增加將制約有形資產(chǎn)租賃業(yè)、鐵路運輸業(yè)、城市公共運輸業(yè)等行業(yè)的健康發(fā)展，同時，也將最終增加消費者的消費支出，這不利于實現(xiàn)經(jīng)濟發(fā)展方式由投資驅(qū)動向內(nèi)需拉動型的轉(zhuǎn)變。此外，隨著生產(chǎn)率的不斷提高，服務(wù)業(yè)的增值率也將不斷提高，前面研究已知，行業(yè)增值率與稅負效應(yīng)成反向作用，也就意味著隨著行業(yè)增值率的不斷提高，服務(wù)業(yè)的實際稅負水平很可能會進一步上升。因此，無論是從降低稅負促進行業(yè)健康發(fā)展角度，還是從居民福利角度，未來制定具體營業(yè)稅稅改政策時，營業(yè)稅改革應(yīng)該至少不增加有形資產(chǎn)租賃業(yè)、交通運輸業(yè)等行業(yè)的現(xiàn)有稅負水平。

采用（6）式、算術(shù)平均增值稅稅率和行業(yè)增值率來測算不增加有形資產(chǎn)租賃業(yè)、交通運輸業(yè)等行業(yè)現(xiàn)有稅負水平的增值稅稅率臨界值，Tzlz、Tzly、Ttlysz、Ttlysy、Tdlysz、Tdlysy、Tcsggysz、Tcsggysy、Tssysz、Tssysy、Tgdysz、Tgdysy、Tzxybyz、Tzxybyy、Tzp、Gzl、Gtlys、Gdlys、Gcsggys、Gssys、Ggdys、Gzxyby分別表示有形資產(chǎn)租賃業(yè)、鐵路運輸業(yè)、道路運輸業(yè)、城市公共運輸業(yè)、水上運輸業(yè)、管道運輸業(yè)、裝卸與搬運業(yè)的增值稅稅率、營業(yè)稅稅率、平均增值稅率和行業(yè)增值率，不增加現(xiàn)有稅負水平的增值稅稅率臨界值的測算公式見（7）式、（8）式、（9）式、（10）式、（11）式、（12）式、（13）式和（14）式。

Tzlz -Tzly -T2zly -Tzp （1-Gzl ）≤0 （7）

Ttlysz -Ttlysy -T2tlysy -Tzp （1-Gjt ）≤0 （8）

Tdlysz -Tdlysy -T2dlysy -Tzp （1-Gjt ）≤0（9）

Tcsggysz -Tcsggysy -T2csggysy -Tzp （1-Gjt ）≤0（10）

Tssysz -Tssysy -T2ssysy -Tzp （1-Gjt ）≤0 （11）

Tgdysz -Tgdysy -T2gdysy -Tzp （1-Gjt ）≤0（12）

Tzsybyyz -Tzxybyyy -T2zxybyyy -Tzp （1-Gjt ）≤0（13）

Tzp=〖SX（〗Tzlz+Tlysz+Tdlysz+Tcsggysz+Tssysz+Tgdysz+Tzxybyyz+17%+13%+6%〖〗n+3〖SX）〗 （14）

將有形資產(chǎn)租賃業(yè)、鐵路運輸業(yè)、道路運輸業(yè)、城市公共運輸業(yè)、水上運輸業(yè)、管道運輸業(yè)、裝卸與搬運業(yè)等行業(yè)的現(xiàn)行營業(yè)稅和各自的增值率代入上述（7）-（14）式并加以調(diào)整后，得出不增加本行業(yè)稅負的增值稅稅率（TK）向量方程（15）式。

A×Tk = b（15）

其中，A、Tk、b的值為：

A=〖JB（（〗〖HL（7〗9.4029〖〗-0.5971〖〗-0.5971〖〗-0.5971〖〗-0.5971〖〗-0.5971〖〗-0.5971-0.357〖〗9.643〖〗-0.357〖〗-0.357〖〗-0.357〖〗-0.357〖〗-0.357-0.5317〖〗-0.5317〖〗9.4683〖〗-0.5317〖〗-0.5317〖〗-0.5317〖〗-0.5317-0.4597〖〗-0.4597〖〗-0.4597〖〗9.5407〖〗-0.4597〖〗-0.4597〖〗-0.4597-0.553〖〗-0.553〖〗-0.553〖〗-0.553〖〗9.447〖〗-0.553〖〗-0.553-0.4967〖〗-0.4967〖〗-0.4967〖〗-0.4967〖〗-0.4967〖〗9.5033〖〗-0.4967-0.5623〖〗-0.5623〖〗-0.5623〖〗-0.5623〖〗-0.5623〖〗-0.5623〖〗9.4377〖HL）〗〖JB））〗 　　Tk=〖JB（（〗TzlTtlysTdlysTcsggysTssysTgdysTzxyby〖JB））〗，b=〖JB（（〗0.6899560.419520.4824120.4564920.490080.4698120.493428〖JB））〗

測算出有形資產(chǎn)租賃業(yè)、鐵路運輸業(yè)、道路運輸業(yè)、城市公共運輸業(yè)、水上運輸業(yè)、管道運輸業(yè)、裝卸與搬運業(yè)等行業(yè)的增值稅稅率臨界值見表2所示。

表2〖JZ（〗營業(yè)稅改征增值稅后稅負增加行業(yè)的增值稅稅率臨界值

單位：%）

〖HT6SS〗〖BG（！〗〖BHDFG1*2，WK30，KW〗

行業(yè)〖〗增值稅稅率臨界值〖BHD〗有形資產(chǎn)租賃業(yè)〖〗10.34〖BH〗鐵路運輸業(yè)〖〗6.25〖BH〗道路運輸業(yè)〖〗7.89〖BH〗城市公共運輸業(yè)〖〗7.21〖BH〗水上運輸業(yè)〖〗10.23〖BH〗管道運輸業(yè)〖〗7.56〖BH〗裝卸和搬運業(yè)〖〗8.18〖BG）F〗〖HT〗

綜上所述，服務(wù)業(yè)“營業(yè)稅改征增值稅”后很可能增加有形資產(chǎn)租賃業(yè)、鐵路運輸?shù)冗\輸業(yè)的稅負水平，上述行業(yè)增值稅稅率的臨界值最大為10.34%，也就是說，有形租賃資產(chǎn)的試行增值稅稅率17%有點過高了，同時，交通運輸業(yè)的試行增值稅稅率11%也比城市公共運輸業(yè)臨界增值稅稅率7.21%高了近4%，企業(yè)增加的稅負無疑會轉(zhuǎn)嫁給最終消費者，稅負水平的增加不僅不利于這些行業(yè)的可持續(xù)健康發(fā)展，也不利于促進居民消費，即有礙于我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型的戰(zhàn)備方向。因此，筆者建議，未來制定營業(yè)稅稅改的稅務(wù)政策時，有形資產(chǎn)租賃業(yè)的增值稅稅率應(yīng)該在10%或以下，同時交通運輸業(yè)的增值稅率應(yīng)該在7%或以下稅率，這樣才能有效地降低這些行業(yè)的流轉(zhuǎn)稅負，有助于實現(xiàn)經(jīng)濟發(fā)展方式由投資驅(qū)動向內(nèi)需拉動型的轉(zhuǎn)變。

〖CD50mm〗

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The Effects of the Business Tax Reform on Services Industries’ Tax Burden

- Analysis based on inputoutput table data

〖WTBZ〗

HE Taiming1， WANG Huaiming2，HUANG Zhongsheng1

（1.Department of accounting， Nanjing Audit University， Nanjing， Jiangsu 210029，China；2.Department of economics & management， Nanjing Agricultural University， Nanjing，Jiangsu 210095，China）

Abstract：

The pilot program for the collection of VAT instead of Business Tax is issued on Nov.16，2011，marked the bebing of the Business Tax reform in china. This paner analyzes and computes the turnover tax burden of services industries imposed value added tax，we find that the rate of value added tax and the growth of value added is the key factors determing the scale of the scale of tax burden， tax burden of he experimental industries differ a lot because of the diferent of he rate of value added tax and the growth of value added，the industries，such as storage industry and tourism industry，enjoy tax buredn reductiongs，while some industries sufferres tax burrden increase such as rental indrusry and rail transport industry， in order to promote fair tax burden between industries， reduce the negative effect of business tax reform on experimental industries，and promote sustainable healthy development of rental industry and rail transport industry，we hope the VAT rate of rental industry and rail transport industry should be 10% and % or less in the future.

Key words：

business tax reform；inputoutput tauble；tax burden level；VAT rate；industry increment rate

責任編輯：蕭敏娜

收稿日期：2013-04-24

基金項目：本文為江蘇省教育廳高校優(yōu)勢學科項目（2900200014）的階段性成果。

作者簡介：何太明（1972-），男，湖南永州人，南京審計學院講師，博士，研究方向為財稅理論及實踐研究；王懷明（1963-），男，江蘇姜堰人，南京農(nóng)業(yè)大學教授，博士，研究方向為財務(wù)理論及公司治理研究；黃中生（1970-），男，湖北恩施人，南京審計學院副教授，博士，研究方向為公司治理理論及實踐研究。

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